Rozliczenie pobytu pracownika w sanatorium - składki ZUS

Dofinansowanie pobytu pracownika w sanatorium przez pracodawcę to świadczenie, które może być regulowane przez zakładowe układy zbiorowe pracy. Kluczowe znaczenie dla rozliczenia składek na ubezpieczenia społeczne ma forma, w jakiej to świadczenie jest udzielane. Interpretacja indywidualna Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z sierpnia 2023 roku rzuca nowe światło na tę problematykę i wyjaśnia, kiedy można uniknąć naliczania składek emerytalno-rentowych.

Stan faktyczny sprawy - pobyt w prywatnym sanatorium

W przedstawionej ZUS-owi sprawie pracownik odbył turnus w prywatnym sanatorium, korzystając z zapisów zakładowego układu zbiorowego pracy. Pracodawca zawarł w tym układzie postanowienie, zgodnie z którym na wniosek pracownika, udokumentowany skierowaniem na leczenie sanatoryjne, pokrywa 90 procent kosztów pobytu pracownika w sanatorium związanych z realizacją skierowania. Dofinansowanie miało być realizowane ze środków obrotowych przedsiębiorstwa.

Pracownik, mając świadomość przysługującego mu uprawnienia, złożył odpowiedni wniosek wraz z dokumentacją medyczną i otrzymał akceptację pracodawcy na pokrycie kosztów pobytu. Sytuacja wydawała się jasna z perspektywy pracownika, jednak dla działu kadr i księgowości powstało pytanie dotyczące obowiązku naliczania składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe od wartości tego dofinansowania.

Pracodawca, analizując przepisy prawa, zwrócił się do ZUS-u z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, powołując się na przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej dotyczące wyłączeń z podstawy wymiaru składek. Szczególną uwagę zwrócił na paragraf 2 ustęp 1 punkt 26 tego rozporządzenia, który dotyczy korzyści materialnych wynikających z układów zbiorowych pracy.

Argumentacja pracodawcy i powołanie na przepisy

Pracodawca w swoim wniosku o interpretację przytoczył treść paragrafu 2 ustęp 1 punkt 26 rozporządzenia, zgodnie z którym podstawy wymiaru składek nie stanowią korzyści materialne wynikające z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu, a polegające na uprawnieniu do zakupu po cenach niższych niż detaliczne niektórych artykułów, przedmiotów lub usług oraz korzystaniu z bezpłatnych lub częściowo odpłatnych przejazdów środkami lokomocji.

Stanowisko pracodawcy było jednoznaczne - w opisanym przypadku składki nie powinny być odprowadzone, ponieważ świadczenie wynika z układu zbiorowego pracy i dotyczy częściowo odpłatnej usługi sanatoryjnej. Pracodawca argumentował, że pracownik ponosi część kosztów pobytu (10 procent), co oznacza częściową odpłatność przewidzianą w przepisach rozporządzenia.

Logika tego rozumowania opierała się na założeniu, że skoro pracownik partycypuje w kosztach leczenia sanatoryjnego, a świadczenie wynika z układu zbiorowego pracy, to spełnione są warunki do zastosowania wyłączenia z podstawy wymiaru składek emerytalno-rentowych. Takie podejście wydawało się zgodne z literą prawa i duchem przepisów mających na celu wspieranie dodatkowych świadczeń pracowniczych.

Stanowisko ZUS-u - odrzucenie argumentacji pracodawcy

Zakład Ubezpieczeń Społecznych nie podzielił stanowiska pracodawcy i uznał jego pogląd za nieprawidłowy. W szczegółowym uzasadnieniu ZUS wskazał na fundamentalne zasady ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, powołując się na artykuł 18 ustęp 1 i 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Zgodnie ze stanowiskiem ZUS-u, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z wyłączeniem przychodów wymienionych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej oraz wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy i zasiłków z ubezpieczeń społecznych.

ZUS podkreślił, że za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń. Katalog ten obejmuje:

• wynagrodzenia zasadnicze
• wynagrodzenia za godziny nadliczbowe
• różnego rodzaju dodatki
• nagrody i premie
• ekwiwalenty za niewykorzystany urlop
• wszelkie inne kwoty wypłacane pracownikowi
• świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika
• wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych

Analiza warunków wyłączenia z podstawy wymiaru składek

ZUS szczegółowo przeanalizował warunki stosowania wyłączenia przewidzianego w paragrafie 2 ustęp 1 punkt 26 rozporządzenia. Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że z wyłączenia z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe korzystają jedynie te przychody, które spełniają łącznie dwa warunki:

1. Przychody muszą wynikać z układów zbiorowych pracy, regulaminów wynagradzania lub przepisów o wynagradzaniu
2. Muszą przybierać postać niepieniężną w formie zakupu po cenach niższych niż detaliczne lub formę usługi

Oba warunki muszą być spełnione jednocześnie, aby można było zastosować przewidziane wyłączenie.

W świetle tej interpretacji składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie powinny być naliczane od przychodu pracownika z tytułu zatrudnienia stanowiącego korzyść materialną wynikającą z układów zbiorowych pracy, ale tylko wówczas, gdy polega ona na umożliwieniu pracownikowi skorzystania z artykułów, przedmiotów lub usług za częściową odpłatność.

Kluczowe znaczenie ma fakt, że wyłączeniu z podstawy wymiaru składek podlega wartość różnicy pomiędzy ceną nabycia usługi a ponoszoną przez pracownika odpłatnością. W praktyce oznacza to brak obowiązku opłacania składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe od wartości tej różnicy, ale tylko w przypadku świadczeń o formie niepieniężnej.

Różnica między formą pieniężną a niepieniężną świadczenia

Fundamentalną kwestią dla rozstrzygnięcia sprawy okazała się różnica między świadczeniem pieniężnym a niepieniężnym. ZUS jednoznacznie stwierdził, że aby móc zastosować wyłączenie przewidziane w przepisach, korzyść uzyskana przez pracownika musi mieć formę niepieniężną.

W analizowanym przypadku pracownik odbył turnus w prywatnym sanatorium, a pracodawca zaakceptował jego wniosek o zwrot 90 procent kosztów pobytu. Świadczenie pracodawcy polegało na dokonaniu na rzecz pracownika wypłaty ze środków obrotowych przedsiębiorstwa, co oznacza, że miało ono formę pieniężną.

ZUS kategorycznie stwierdził, że w sytuacji, gdy to pracownik dokonuje zakupu artykułu, przedmiotu bądź usługi, a następnie otrzymuje zwrot kwoty wydatkowanej na ten zakup, nie można zastosować wyłączenia przewidzianego w paragrafie 2 ustęp 1 punkt 26 rozporządzenia. Decydujący jest sposób realizacji świadczenia, a nie jego źródło czy podstawa prawna.

W praktyce oznacza to, że jeśli pracownik najpierw płaci za pobyt w sanatorium z własnych środków, a następnie pracodawca zwraca mu 90% kosztów w formie przelewu bankowego, takie świadczenie ma charakter pieniężny i podlega pełnym składkom ZUS, niezależnie od tego, że wynika z układu zbiorowego pracy.

Charakterystyka świadczeń niepieniężnych w prawie pracy

Cechą charakterystyczną świadczeń niepieniężnych, określanych również jako świadczenia w naturze, jest to, że podczas gdy świadczenie pieniężne jest ze swej istoty wprost wyrażone w pieniądzu, w przypadku świadczenia w naturze jego wartość pieniężna wymaga odrębnego ustalenia. Ma to fundamentalne znaczenie dla rozliczania składek i podatków.

W kontekście ustalania przychodu ze stosunku pracy należy pamiętać, że zgodnie z artykułem 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pienięną świadczeń w naturze określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich stanu, stopnia zużycia oraz czasu i miejsca uzyskania.

Dodatkowo, w myśl artykułu 12 ustęp 2 tej ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców, jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Ograniczenia wypłat w naturze w prawie pracy

Warto zauważyć, że na gruncie stosunku pracy podstawowe znaczenie ma forma pieniężna świadczeń udzielanych pracownikowi. Zgodnie z artykułem 86 paragraf 2 Kodeksu pracy, wypłaty wynagrodzenia dokonuje się w formie pieniężnej, a częściowe spełnienie wynagrodzenia w innej formie niż pieniężna jest dopuszczalne tylko wówczas, gdy przewidują to ustawowe przepisy prawa pracy lub układ zbiorowy pracy.

Przepis ten stanowi przeniesienie do polskiego prawa ratyfikowanej przez Polskę Konwencji Międzynarodowej Organizacji Pracy numer 95 dotyczącej ochrony płacy. Konwencja ta ogranicza dopuszczalność wprowadzenia częściowej wypłaty wynagrodzenia w naturze tylko do tych zawodów i przemysłów, gdzie ten rodzaj wypłaty jest ogólnie przyjęty w praktyce lub pożądany ze względu na charakter danego przemysłu lub zawodu.

Sąd Najwyższy w wyroku z 5 listopada 2013 roku wyjaśnił, że zgodnie z artykułem 86 paragraf 2 Kodeksu pracy co do zasady wynagrodzenie nie może być świadczone przez pracodawcę w naturze, chyba że taką możliwość przewidują ustawowe przepisy prawa pracy lub układ zbiorowy pracy. Świadczenia w naturze są nazywane deputatami i według definicji słownikowej oznaczają część uposażenia lub uposażenie dodatkowe wypłacone w naturze.

Praktyczne wnioski dla pracodawców

Powracając do konkluzji interpretacji indywidualnej wydanej przez ZUS, należy stwierdzić, że pracodawca chcący umożliwić sobie i pracownikowi skorzystanie ze zwolnienia ze składek na ubezpieczenia społeczne musi zadbać o to, aby świadczenia udzielane pracownikowi miały formę niepieniężną.

W praktyce oznacza to, że zamiast zwracać pracownikowi koszty pobytu w sanatorium w formie pieniężnej, pracodawca powinien bezpośrednio opłacić usługi sanatoryjne lub zawrzeć umowę z placówką sanatoryjną, umożliwiając pracownikowi skorzystanie z leczenia po preferencyjnej cenie. Tylko taki sposób realizacji świadczenia może być uznany za formę niepieniężną.

Alternatywnie pracodawca może rozważyć system bonów lub kart płatniczych dedykowanych usługom zdrowotnym, które pracownik może wykorzystać na pokrycie kosztów leczenia sanatoryjnego. Również w tym przypadku kluczowe będzie właściwe udokumentowanie charakteru świadczenia i zapewnienie, że nie ma ono formy bezpośredniej wypłaty pieniężnej.

Procedura właściwego rozliczenia świadczeń sanatoryjnych

Aby prawidłowo rozliczyć świadczenia związane z pobytem pracownika w sanatorium, pracodawca powinien zastosować następującą procedurę:

1. Określić w układzie zbiorowym pracy lub regulaminie wynagradzania zasady udzielania świadczeń sanatoryjnych
2. Wymagać od pracownika złożenia wniosku wraz ze skierowaniem na leczenie sanatoryjne
3. Ustalić formę realizacji świadczenia - bezpośrednia płatność do sanatorium lub system bonów
4. Udokumentować częściową odpłatność ponoszoną przez pracownika
5. Prowadzić ewidencję świadczeń w naturze zgodnie z przepisami podatkowymi
6. Właściwie wycenić świadczenie na podstawie cen rynkowych
7. Rozliczyć składki ZUS zgodnie z obowiązującymi przepisami

Szczególną uwagę należy zwrócić na właściwe udokumentowanie częściowej odpłatności ponoszonej przez pracownika. Musi być ona rzeczywista i wynikać z przyjętych w przedsiębiorstwie zasad, a nie stanowić jedynie formalnego spełnienia wymogów przepisów.

Konsekwencje podatkowe dofinansowania leczenia sanatoryjnego

Niezależnie od rozliczenia składek ZUS, dofinansowanie leczenia sanatoryjnego ma również konsekwencje w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym, wartość nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń otrzymanych przez pracownika stanowi jego przychód podlegający opodatkowaniu.

Wyjątek stanowią świadczenia, które na podstawie odrębnych przepisów są zwolnione z podatku dochodowego. W przypadku świadczeń zdrowotnych należy sprawdzić, czy nie znajdują zastosowanie przepisy o zwolnieniach podatkowych dla określonych rodzajów świadczeń pracowniczych.

Pracodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych ma obowiązek właściwego rozliczenia wartości świadczenia, pobrania zaliczki na podatek dochodowy oraz wykazania przychodu w odpowiednich dokumentach rozliczeniowych. Nieprawidłowe rozliczenie może skutkować sankcjami podatkowymi.

Alternatywne formy wspierania zdrowia pracowników

W świetle przedstawionej interpretacji ZUS-u pracodawcy mogą rozważyć alternatywne formy wspierania zdrowia pracowników, które będą bardziej korzystne pod względem obciążeń składkowych. Jedną z możliwości jest organizowanie grupowych programów profilaktycznych lub zawieranie umów z placówkami medycznymi na preferencyjne świadczenia dla pracowników.

Dostępne opcje wspierania zdrowia pracowników:

• Utworzenie zakładowego funduszu świadczeń socjalnych
• Wprowadzenie systemu kafeteryjnego świadczeń
• Zawieranie umów z placówkami medycznymi na preferencyjne usługi
• Organizowanie grupowych programów profilaktycznych
• System bonów zdrowotnych o określonym przeznaczeniu
• Bezpośrednie opłacanie usług medycznych dla pracowników

Innym rozwiązaniem może być utworzenie zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, z którego mogą być finansowane różnego rodzaju świadczenia zdrowotne dla pracowników i ich rodzin. Fundusz taki działa na podstawie odrębnych przepisów i może oferować bardziej elastyczne możliwości wspierania zdrowia załogi.

Pracodawcy mogą również rozważyć wprowadzenie systemu kafeteryjnego, w ramach którego pracownicy otrzymują określony budżet do wykorzystania na wybrane przez siebie świadczenia, w tym usługi zdrowotne. System taki wymaga jednak odpowiedniego zaprojektowania pod względem prawnym i podatkowym.

Przykładem dobrej praktyki może być firma produkcyjna, która zawarła umowę z siecią ośrodków rehabilitacyjnych na świadczenie usług dla swoich pracowników po cenach preferencyjnych. Pracownicy płacą 20 procent normalnej ceny, a pozostałą część dopłaca bezpośrednio pracodawca. Dzięki temu świadczenie ma formę niepieniężną i może korzystać z wyłączenia składkowego.

Znaczenie interpretacji indywidualnych ZUS

Przedstawiona interpretacja indywidualna ZUS ma istotne znaczenie dla praktyki gospodarczej, ponieważ jednoznacznie określa warunki stosowania wyłączeń składkowych dla świadczeń pracowniczych. Pokazuje również, jak ważne jest właściwe zaprojektowanie systemu świadczeń dodatkowych w przedsiębiorstwie.

Interpretacje indywidualne ZUS są wiążące dla organu, który je wydał, w stosunku do wnioskodawcy i opisanego stanu faktycznego. Oznacza to, że inne podmioty nie mogą bezpośrednio powoływać się na cudzą interpretację, ale mogą wykorzystać ją jako wskazówkę przy planowaniu własnych rozwiązań.

Warto jednak pamiętać, że interpretacje indywidualne mogą być zmieniane w przypadku zmiany przepisów prawa lub orzecznictwa sądowego. Dlatego pracodawcy powinni regularnie monitorować zmiany w prawie oraz aktualne stanowisko organów w sprawach dotyczących rozliczania świadczeń pracowniczych.

Najczęstsze pytania