Пов’язані особи в межах груп капіталу часто передають одна одній різні активи, користуючись вигіднішими фінансовими умовами, що випливають з їхніх зв’язків. Однією з найпоширеніших форм такої передачі є договори позики грошей, які можуть підлягати податку на цивільно-правові дії (PCC — podatek od czynności cywilnoprawnych). Розуміння правил оподаткування PCC щодо пов’язаних осіб є ключовим для правильного розрахунку податків і уникнення зайвого фіскального навантаження.
Закон про податок на цивільно-правові дії (консолідований текст: Dz.U. (Вісник законів) 2026, поз. 191) не передбачає спеціальних правил для пов’язаних осіб, тобто до них застосовуються ті самі правила, що й до непов’язаних. Водночас існують певні виключення та звільнення, які можуть мати особливе значення для операцій між суб’єктами однієї групи капіталу.
Інші форми передачі активів підлягають загальним правилам: продаж рухомого майна та нерухомості — 2%, продаж інших майнових прав (наприклад, часток) — 1% (стаття 7 частина 1 пункт 1), а внесення вкладу до товариства чи збільшення статутного капіталу — 0,5% як договір товариства або його зміна (стаття 1 частина 1 пункт 1 літера k і частина 3, стаття 7 частина 1 пункт 9). Виключення для операцій, що підлягають VAT, не стосується договору товариства, але PCC не сплачують, зокрема, при внесенні до товариства капіталу в обмін на його частки чи акції підприємства товариства капіталу або його організованої частини чи часток іншого товариства капіталу, що дають більшість голосів (стаття 2 пункт 4 і пункт 6 літера c). Далі йдеться про найпоширенішу форму — позики.
Основні правила оподаткування договорів позики податком PCC
Згідно із Законом про податок на цивільно-правові дії, договір позики грошей або речей, визначених лише родовими ознаками, підлягає цьому податку на підставі статті 1 частини 1 пункту 1 літери b. Це означає, що будь-який договір позики, незалежно від того, чи укладено його між пов’язаними чи непов’язаними особами, потенційно може підлягати PCC.
Згідно зі статтею 720 § 1 Цивільного кодексу істотними умовами договору позики є обов’язок позикодавця передати у власність позичальника визначену суму грошей та обов’язок позичальника повернути таку саму суму грошей. Ці основні елементи мають бути виконані, щоб дію можна було кваліфікувати як договір позики
Цивільно-правові дії, включені до закритого переліку в законі, підлягають податку на цивільно-правові дії, якщо відповідають умовам статті 1 частини 4 цього закону. Ці умови стосуються насамперед місцезнаходження предмета дії, місця проживання або місцезнаходження набувача та місця вчинення дії.
Територіальні умови оподаткування PCC
Договори позики підлягають податку на цивільно-правові дії в таких ситуаціях:
- Коли предметом є речі, що знаходяться на території Польщі, або майнові права, що здійснюються на території Польщі
- Коли предметом є речі, що знаходяться за кордоном, або майнові права, що здійснюються за кордоном, але набувач має місце проживання чи місцезнаходження в Польщі, а дію вчинено в Польщі
Позики підлягають PCC, якщо в момент укладення договору гроші знаходяться на території Польщі. У такому разі не має значення, де укладено договір і де мають місце проживання чи місцезнаходження сторони договору. Вирішальним є місцезнаходження коштів, що є предметом позики
Якщо гроші, що є предметом позики, знаходяться за кордоном, договір усе одно може підлягати PCC, якщо позичальник має місце проживання чи місцезнаходження в Польщі, а дію буде вчинено в Польщі.
Хто зобов’язаний сплатити податок
Згідно зі статтею 4 пунктом 7 Закону про PCC податковий обов’язок за договором позики покладено на позичальника. Це означає, що саме суб’єкт, який отримує кошти, зобов’язаний обчислити, задекларувати та сплатити податок на цивільно-правові дії.
Базою оподаткування за договором позики є сума або вартість позики згідно зі статтею 6 частиною 1 пунктом 7 Закону про PCC. Якщо договір передбачає, що кошти виплачуватимуться частинами, а їхня загальна сума невідома на момент укладення договору, базою є сума кожної виплати
Ставка податку за договором позики становить 0,5% бази оподаткування згідно зі статтею 7 частиною 1 пунктом 4 Закону про PCC. Ця ставка застосовується до договорів позики незалежно від того, чи укладають їх пов’язані чи непов’язані особи. Виняток: якщо платник посилається на позику перед податковим органом (під час перевірочних дій, контролю чи провадження), а податок не сплачено, ставка становить 20% (стаття 7 частина 5).
Особливості пов’язаних осіб у контексті PCC
Закон про податок на цивільно-правові дії жодним чином не стосується зв’язків між сторонами в розумінні норм про податки на доходи. Це означає, що укладення договору позики між пов’язаними особами не змінює того, хто є платником PCC.
Пов’язані особи в розумінні законів про податки на доходи — це зазвичай компанії однієї групи капіталу, де одна компанія контролює іншу або обидві контролюються тим самим суб’єктом. Попри капітальні чи організаційні зв’язки, кожен суб’єкт залишається окремим платником податку на цивільно-правові дії.
Платником, зобов’язаним розрахувати PCC у розмірі 0,5 відсотка, і далі є позичальник, незалежно від того, чи існують зв’язки між сторонами договору. Капітальні зв’язки не впливають на обов’язки щодо PCC
На практиці це означає, що компанія, яка отримує позику від пов’язаної особи, має:
- Перевірити, чи підлягає договір позики PCC
- Обчислити належний податок від вартості отриманої позики
- Подати податкову декларацію протягом 14 днів від укладення договору (стаття 10 частина 1)
- Сплатити належний податок у той самий строк
Виключення з оподаткування PCC — ключове значення для пов’язаних осіб
Водночас Закон про податок на цивільно-правові дії передбачає ситуації, коли правочин, що підпадає під предмет закону, не оподатковується. Особливо важливим для пов’язаних осіб є виключення, передбачене статтею 2 пунктом 4 Закону про PCC.
Згідно з цією нормою не підлягають податку цивільно-правові дії, інші ніж договір товариства та його зміни, — у тій частині, в якій вони оподатковуються VAT (ПДВ), або якщо принаймні одна зі сторін звільнена від VAT щодо цієї дії (стаття 2 пункт 4 літери a і b). Однак це виключення має певні винятки, зокрема для договорів купівлі-продажу та міни нерухомості, а також продажу часток і акцій комерційних товариств. Самі звільнення від VAT бувають дуже вузькими — приклад: звільнення від VAT імпорту товарів без комерційної вартості.
Умови застосування виключення через VAT
Вирішальне значення має те, що про виключення з PCC свідчить не статус сторін договору як платників VAT, а виключно те, чи конкретна дія оподатковується VAT або чи принаймні одна зі сторін звільнена від цього податку щодо цієї дії.
Згідно зі статтею 43 частиною 1 пунктом 38 Закону про VAT надання позик у межах господарської діяльності є операцією, звільненою від VAT. Це звільнення має ключове значення для виключення договору позики з оподаткування PCC
NSA (Вищий адміністративний суд) у рішенні від 24 червня 2016 року (II FSK 1493/14) пояснив, що ні формальний статус суб’єкта як зареєстрованого платника, ні те, що дію вчинено багаторазово чи одноразово, не можуть визначати оподаткування без встановлення в кожному випадку ролі платника щодо конкретної дії.
Практичне застосування виключення
Отже, якщо надання позики є процентною позикою і належить до операцій, що підлягають VAT як оплатне надання послуг згідно зі статтею 8 частиною 1 Закону про VAT, але водночас користується предметним звільненням зі статті 43 частини 1 пункту 38 Закону про VAT, така операція виключена з оподаткування PCC.
Це означає такий хід міркувань:
- Перевірити, чи договір позики є оплатним (процентним)
- Встановити, чи є він наданням послуг у розумінні Закону про VAT
- Перевірити, чи застосовується звільнення зі статті 43 частини 1 пункту 38 Закону про VAT
- Застосувати виключення з оподаткування PCC на підставі статті 2 пункту 4
Звільнення від PCC при передачі активів
Окрім виключень, Закон про PCC передбачає також звільнення від податку, які можуть мати особливе значення для пов’язаних осіб. Найважливішими з погляду передачі активів між пов’язаними особами є звільнення зі статті 9 пункту 10 літер a та i Закону про PCC. Згідно з літерою i звільнено позику, яку товариству капіталу надає його учасник (акціонер), — наприклад, материнська компанія дочірній. Це не охоплює позик між сестринськими компаніями чи позики, яку компанія надає своєму учаснику. Позика, надана учасником особовому товариству, вважається зміною договору товариства (стаття 1 частина 3 пункт 1) — тоді податок 0,5% сплачує товариство, а в цивільному товаристві (spółka cywilna) — його учасники (стаття 4 пункт 9). Коли замість PCC дію оподатковують VAT, значення мають чинні ставки VAT у Польщі.
Звільнення для іноземних позикодавців
Згідно зі статтею 9 пунктом 10 літерою a Закону про PCC від податку звільнено позики, які надають підприємці без місцезнаходження чи правління в Польщі, що ведуть діяльність у сфері кредитування та надання позик.
Для застосування цього звільнення не має значення організаційно-правова форма позикодавця, а лише те, що він веде кредитну діяльність і надає позики. Така діяльність має здійснюватися на підставі правових норм, чинних у країні позикодавця
Це звільнення має особливе значення в структурах міжнародних груп капіталу, де материнська компанія або інша компанія групи з місцезнаходженням за кордоном надає позики польським суб’єктам тієї самої групи.
Позиція податкових органів
Питання застосування звільнення від PCC до договору позики, укладеного компанією з пов’язаною особою, розглянув директор Податкової палати у Варшаві в індивідуальному податковому роз’ясненні від 16 листопада 2010 року (№ IPPB2/436-321/10-3/AF).
У наведеному випадку позики надавав позикодавець із місцезнаходженням у США. Позикодавець не був банком, але фактично вів діяльність, що полягала, зокрема, в регулярному наданні позик суб’єктам тієї самої групи капіталу. Податковий орган зазначив, що якщо договори позики не підпадатимуть під дію Закону про VAT і підлягатимуть PCC, застосовуватиметься звільнення зі статті 9 пункту 10 літери a Закону про PCC.
Це роз’яснення підтверджує, що пов’язані особи можуть користуватися звільненнями, передбаченими Законом про PCC, на тих самих умовах, що й непов’язані, за умови виконання визначених законом вимог.
Аналіз практичних випадків передачі активів
У господарській практиці пов’язані особи використовують різні форми передачі активів, які можуть мати різні наслідки щодо PCC. Найпоширеніші випадки:
Процентні позики між пов’язаними особами
У разі процентних позик між пов’язаними особами ключовим є встановити, чи підлягає ця дія VAT, чи користується звільненням. Якщо позикодавець веде господарську діяльність і надання позик входить до цієї діяльності, зазвичай це буде операція, звільнена від VAT на підставі статті 43 частини 1 пункту 38 Закону про VAT.
Як наслідок, така позика буде виключена з оподаткування PCC на підставі статті 2 пункту 4 Закону про PCC, оскільки одна зі сторін (позикодавець) буде звільнена від VAT щодо цієї дії.
Безпроцентні позики між пов’язаними особами
Безпроцентні позики не є наданням послуг у розумінні Закону про VAT, оскільки вони не є оплатними. У такому разі не можна застосувати виключення зі статті 2 пункту 4 Закону про PCC, і позика підлягатиме PCC за ставкою 0,5%.
Безпроцентні позики між пов’язаними особами, як правило, підлягають PCC, якщо не можна застосувати інше звільнення, передбачене законом. Найчастіше застосовують звільнення зі статті 9 пункту 10 літери i (позика від учасника чи акціонера товариству капіталу) та зі статті 9 пункту 10 літери a (іноземні позикодавці, що ведуть кредитну діяльність)
Передача активів у формі валютних позик
Валютні позики між пов’язаними особами підлягають тим самим правилам, що й позики в польських злотих. Базою оподаткування є вартість позики, перерахована в польські злоті за середнім курсом NBP (Національного банку Польщі) на день укладення договору.
Для валютних позик особливо важливо встановити місцезнаходження коштів у момент укладення договору, оскільки це впливає на застосування територіальних умов оподаткування PCC.
Порівняння різних форм передачі активів
| Форма передачі | Ставка PCC | Можливість виключення через VAT | Спеціальні звільнення |
|---|---|---|---|
| Внутрішня процентна позика | 0,5% | ТАК - стаття 43 частина 1 пункт 38 Закону про VAT | ТАК - стаття 9 пункт 10 літера i (від учасника товариства капіталу) |
| Внутрішня безпроцентна позика | 0,5% | НІ | ТАК - стаття 9 пункт 10 літера i (від учасника товариства капіталу) |
| Позика від іноземного суб’єкта | 0,5% | ТАК - стаття 43 частина 1 пункт 38 Закону про VAT | ТАК - стаття 9 пункт 10 літера a |
| Валютна позика | 0,5% | Як для позики в злотих | Як для позики в злотих (літера a або літера i) |
| Комерційний кредит (відстрочка платежу) | Не стосується | Не стосується | Не є позикою — немає в переліку статті 1 частини 1 |
Процедури та обов’язки щодо PCC
Пов’язані особи, які укладають договори позики, мають дотримуватися визначених процедур і строків, пов’язаних із податком на цивільно-правові дії. Ці обов’язки такі самі, як і для непов’язаних осіб.
Строки та процедури розрахунку
Позичальник зобов’язаний:
- Подати декларацію PCC-3 (декларація з податку PCC) протягом 14 днів від дня вчинення дії (за кількох виплат із невідомою наперед сумою — від кожної виплати, стаття 3 частина 1 пункт 1a; за щонайменше трьох позик протягом 14 днів можна подати зведену декларацію до 7-го числа наступного місяця, стаття 10 частина 1a). Підготовку PCC-3 охоплює й наше бухгалтерське обслуговування.
- Сплатити належний податок у той самий строк
- Зберігати документацію, пов’язану з договором позики
Декларація PCC-3 має містити всю суттєву інформацію про укладений договір позики, зокрема дані сторін, вартість позики, дату укладення договору та розрахунок належного податку. Помилки в декларації можуть призвести до додаткових податкових зобов’язань
Документація та докази
Пов’язаним особам варто особливо дбати про належне документування позикових операцій, оскільки податкові органи можуть ретельніше аналізувати операції між суб’єктами однієї групи капіталу.
Необхідна документація охоплює:
- Договір позики з усіма додатками
- Документи, що підтверджують передачу коштів
- Документацію щодо відсотків (якщо стосується)
- Податкові декларації PCC-3
- Документи, що підтверджують сплату податку
Податкове планування в межах норм PCC
Пов’язані особи можуть законно зменшувати навантаження з PCC завдяки належному оформленню операцій і використанню доступних виключень та звільнень — за умови, що вони відповідають фактичному перебігу операції.
Використання виключення через VAT
Найпоширенішим способом, щоб позика не підлягала PCC, є виключення зі статті 2 пункту 4 Закону про PCC — коли надання позики звільнене від VAT. Для цього потрібно виконати такі умови:
- Позика має бути процентною (оплатною)
- Позикодавець має діяти в цій операції як платник VAT
- Надання позик має входити до господарської діяльності позикодавця
- Операція має користуватися звільненням зі статті 43 частини 1 пункту 38 Закону про VAT
Використання звільнень для іноземних суб’єктів
У міжнародних структурах капіталу варто розглянути використання звільнення зі статті 9 пункту 10 літери a Закону про PCC шляхом належного структурування кредитної діяльності іноземного суб’єкта.
Іноземний суб’єкт, що надає позики пов’язаним особам у Польщі, може скористатися звільненням від PCC, якщо фактично веде кредитну діяльність відповідно до законодавства країни свого місцезнаходження. Банківська ліцензія не потрібна, але кредитна діяльність має вестися регулярно
Ключові елементи цієї стратегії:
- Створення або виокремлення в структурі групи суб’єкта, який займається фінансуванням
- Забезпечення фактичного ведення цим суб’єктом кредитної діяльності
- Належне документування характеру діяльності відповідно до законодавства країни місцезнаходження
- Регулярне надання позик як частина господарської діяльності
Найпоширеніші помилки та пастки
Пов’язані особи часто роблять типові помилки в розрахунку PCC, які можуть призвести до додаткових податкових зобов’язань і санкцій.
Хибні припущення щодо пов’язаних осіб
Найпоширенішою помилкою є припущення, що капітальні чи організаційні зв’язки автоматично звільняють від обов’язку сплати PCC. Закон про PCC не передбачає жодних пільг для пов’язаних осіб, тому кожну операцію слід аналізувати за загальними правилами.
Неправильне застосування виключень
Ще одна поширена помилка — неправильне застосування виключення зі статті 2 пункту 4 Закону про PCC. Суб’єкти часто помилково вважають, що сам статус платника VAT автоматично виключає дію з оподаткування PCC, тоді як вирішальним є те, чи конкретна дія оподатковується VAT або звільнена від нього.
Проблеми з документацією
Пов’язані особи іноді нехтують обов’язками щодо документації, вважаючи, що внутрішньогрупові операції не перевірятимуть. Насправді податкові органи часто особливо ретельно аналізують операції між пов’язаними особами.
Практичний приклад: компанія A, що входить до міжнародної групи капіталу, отримала безпроцентну позику від сестринської компанії B з тієї самої групи (B не є учасником A, тому звільнення зі статті 9 пункту 10 літери i не застосовується). Компанія A помилково вважала, що через капітальні зв’язки операція не підлягає PCC. Насправді як позичальник вона мала сплатити податок у розмірі 0,5% вартості позики протягом 14 днів від укладення договору. Несплата податку призвела до пені (відсотків за прострочення) після податкової перевірки, а якби компанія послалася на позику перед органом без сплати податку, ставка становила б 20% (стаття 7 частина 5).
