Інвентаризація запасів — один із найважливіших елементів системи бухгалтерського обліку кожного суб’єкта, який веде бухгалтерські книги (повна бухгалтерія). Обов’язок її проведення випливає безпосередньо із Закону про бухгалтерський облік і має ключове значення для достовірності фінансової звітності. Належно проведена інвентаризація всіх активів і пасивів дає змогу скласти фінансову звітність, яка відображає реальну картину майнового та фінансового стану суб’єкта, а також його фінансового результату за фінансовий рік. Результати спису та інвентаризаційні різниці ми відображаємо в книгах клієнтів, для яких здійснюємо ведення бухгалтерських книг.
Інвентаризація запасів потребує належної підготовки, знання правових норм і застосування відповідних методів контролю. Помилки під час інвентаризації можуть спотворити фінансову картину підприємства, а отже — призвести до хибних бізнес-рішень. Тому так важливо розуміти всі аспекти цього процесу й уникати найпоширеніших пасток.
Правові підстави інвентаризації запасів
Проведення інвентаризації — правовий обов’язок, що випливає із Закону про бухгалтерський облік. Основна дата інвентаризації — останній день кожного фінансового року, коли суб’єкти мають встановити фактичний стан майна. Закон чітко визначає обсяг і методи інвентаризації, поділяючи майно на категорії, що потребують різного підходу. Строк вважається дотриманим, якщо спис запасів розпочато не раніше ніж за 3 місяці до кінця фінансового року і завершено до 15-го числа наступного року (ст. 26 частина 3 пункт 1). Винятки: запаси на охоронюваних складах, охоплені кількісно-вартісним обліком, — раз на 2 роки (пункт 2), запаси в пунктах роздрібної торгівлі з вартісним обліком — раз на рік (пункт 4), а матеріали й товари, які списують на витрати в день закупівлі (ст. 17 частина 2 пункт 4), і незавершене виробництво інвентаризують на дату балансу. Які документи складають під час спису, ми описуємо в статті про інвентаризаційну документацію.
Згідно зі ст. 26 частиною 1 Закону про бухгалтерський облік, суб’єкти проводять інвентаризацію на останній день кожного фінансового року. Це стосується, зокрема, грошових активів (крім коштів на банківських рахунках), цінних паперів у матеріальній формі, матеріальних оборотних активів та основних засобів. Процес охоплює спис кількості з натури, оцінку та порівняння з обліковими даними
Інвентаризація охоплює різні категорії активів, і кожна з них потребує відповідного методу. Грошові активи, крім коштів на банківських рахунках, цінні папери в матеріальній формі, матеріальні оборотні активи, основні засоби та нерухомість, віднесена до інвестицій, інвентаризують шляхом спису їх кількості з натури. Процес також охоплює оцінку цих кількостей, порівняння вартості з даними бухгалтерських книг, а також з’ясування й урегулювання можливих розбіжностей.
Фінансові активи на банківських рахунках або ті, що зберігаються в інших суб’єктів, зокрема бездокументарні цінні папери, дебіторську заборгованість і власні активи, передані контрагентам, інвентаризують шляхом отримання від банків і контрагентів підтверджень правильності відображеного в бухгалтерських книгах стану цих активів. І в цьому випадку потрібно з’ясувати й урегулювати можливі розбіжності.
Інвентаризацією шляхом спису з натури охоплюють також активи, що перебувають у суб’єкта, але належать іншим суб’єктам. Це стосується майна, переданого для продажу, зберігання, переробки або використання. Суб’єкт зобов’язаний повідомити власників про результати проведеного спису (ст. 26 частина 2; обов’язок не стосується суб’єктів, які надають поштові, транспортні, експедиторські послуги та послуги зі зберігання)
Методи інвентаризації запасів
Закон про бухгалтерський облік передбачає три основні методи інвентаризації (ст. 26 частина 1 пункти 1–3), які щодо запасів застосовують залежно від виду та місця перебування майна, що інвентаризується. Вибір відповідного методу має ключове значення для достовірності процесу та правильності його результатів.
Перший і основний метод — спис з натури, тобто фізичний перерахунок і вимірювання майна. Цей метод застосовують передусім до товарів і матеріалів, які перебувають безпосередньо в суб’єкта. Спис з натури вимагає встановити фактичний стан, порівняти його з обліковим і виявити та з’ясувати можливі розбіжності, встановлені під час інвентаризації.
Другий метод — отримання підтверджень сальдо від контрагентів, який застосовують до запасів, що перебувають в інших суб’єктів. Він полягає в отриманні від зовнішніх суб’єктів письмових підтверджень стану майна, яке вони зберігають або переробляють.
Третій метод інвентаризації — порівняння записів у бухгалтерських книгах із відповідними первинними документами. Цей метод застосовують насамперед до матеріалів у дорозі та нефактурованих поставок. Він вимагає ретельної перевірки документації та порівняння облікового стану з фактичним станом поставок
Кожен із цих методів має своє застосування та потребує різного підходу. Спис з натури найбільш трудомісткий, але водночас найточніший для фізично доступного майна. Підтвердження сальдо дають змогу перевірити майно, що перебуває поза суб’єктом, а порівняння з первинними документами — контролювати операції, які ще тривають.
Підготовка до інвентаризації — ключові дії
Правильно проведена інвентаризація потребує ретельної підготовки та планування всіх дій. Успіх усього процесу залежить насамперед від належної підготовки, яка охоплює низку організаційних і змістових заходів.
Суб’єкт, який готується до інвентаризації, має насамперед подбати про належне навчання осіб, які її проводитимуть. Особи, призначені для проведення спису з натури, мають добре знати свої обов’язки та розуміти мету спису. Недостатня підготовка персоналу може призвести до помилок і недостовірності всього процесу.
Ключовий елемент підготовки — розроблення комплексної документації, що регулює хід інвентаризації. Ця документація має охоплювати всі аспекти процесу та слугувати посібником для учасників інвентаризації.
Основні елементи інвентаризаційної документації:
- Розпорядження керівника суб’єкта про проведення інвентаризації
- Детальний ситуаційний план із визначенням зон інвентаризації
- Графік інвентаризації з поділом на етапи
- Інвентаризаційна інструкція з детальними процедурами
- Зразки інвентаризаційних документів для заповнення
- Процедури дій у разі виявлення розбіжностей
- Правила документування та врегулювання нестач і надлишків
Графік інвентаризації має враховувати специфіку діяльності суб’єкта та його організаційні можливості. Заплануйте достатньо часу на кожен етап процесу з урахуванням непередбачених ситуацій. Добре підготовлений графік дає змогу провести інвентаризацію безперебійно, не порушуючи поточної діяльності
Перевірка запасів у дорозі та нефактурованих поставок
Особливу увагу під час інвентаризації слід приділити перевірці запасів у дорозі та нефактурованих поставок. Ці категорії запасів часто є джерелом помилок і неточностей в інвентаризації, тому потребують спеціальних контрольних процедур.
Запаси в дорозі та нефактуровані поставки перевіряють шляхом порівняння записів у бухгалтерських книгах із даними відповідних первинних документів. Цей процес вимагає особливої точності та уваги, оскільки стосується операцій, які на дату інвентаризації ще не були повністю завершені.
Перевіряючи запаси в дорозі, потрібно ретельно з’ясувати, чи зазначені залишки матеріалів і товарів справді випливають з отриманих рахунків-фактур, які ще не підтверджені складськими документами PZ (прибуткова накладна). Документ PZ підтверджує прийняття на склад матеріалів або товарів ззовні та є ключовим елементом процесу перевірки.
Фактичну відсутність поставки та невиставлення документа PZ мають підтвердити працівники складу. Кожна розбіжність між обліковим і фактичним станом потребує ретельного з’ясування та належного документування. Відсутність належної перевірки може призвести до значних помилок в інвентаризації
Процес перевірки вимагає також перевірити строки поставок, умови договорів із постачальниками та статус оплат. Переконайтеся, що всі зазначені в книгах запаси в дорозі справді замовлені й перебувають у процесі поставки. Особливу увагу зверніть на поставки, які мали відбутися до дати інвентаризації, але з різних причин затрималися.
Спис з натури — правила та найчастіші помилки
Інвентаризація запасів методом спису з натури — основний і найважливіший метод перевірки фактичного стану майна суб’єкта. Вона полягає у фізичному перерахунку та вимірюванні майна, а її головна мета — порівняти фактичний стан запасів з обліковими даними та виявити можливі розбіжності.
Щоб спис з натури був проведений достовірно й справді підтверджував наявність запасів, охоплених списом, потрібно дотримуватися визначених правил і процедур. Одна з найважливіших вимог — забезпечити об’єктивність процесу шляхом правильної підготовки інвентаризаційних аркушів.
Особи, які проводять спис з натури, не повинні отримувати інвентаризаційні аркуші з кількостями, що відповідають даним складської системи на день спису. Аркуш із системними даними може підказувати кількість окремих запасів, що призводить до вибіркового перерахунку та підвищує ризик помилок в інвентаризації. Так само готують аркуші під час спису основних засобів.
Правильне проведення спису з натури вимагає використання порожніх інвентаризаційних аркушів, на яких особи, що проводять інвентаризацію, записують фактично перераховані кількості. Лише після завершення фізичного перерахунку можна порівняти отримані результати із системними даними. Такий підхід підвищує об’єктивність і достовірність інвентаризації
Приклад неправильних дій — ситуація, коли суб’єкт, бажаючи полегшити собі інвентаризацію та пришвидшити спис з натури товарів, роздрукував складські залишки й передав їх особам, які проводили спис. Одна з цих осіб, користуючись отриманим аркушем, спершу перевіряла, яка кількість певних товарів має бути на складі, а потім вибірково рахувала товари. Хоча фактичний стан товарів збігався зі складським, спис з натури було проведено недостовірно — фактичний стан не встановлено шляхом спису кількості з натури, як того вимагає ст. 26 частина 1 пункт 1 Закону про бухгалтерський облік. Сумлінний перебіг спису крок за кроком ми показуємо на прикладі інвентаризації основних засобів.
Виробнича компанія проводила інвентаризацію сировини на головному складі. Завідувач складу підготував роздруківки залишків із системи ERP і роздав їх інвентаризаційним групам, пояснивши, що це пришвидшить процес. Один із працівників, побачивши в роздруківці інформацію про 500 кг певної сировини, перевірив лише частину стелажів і констатував відповідність. Лише перевірка, проведена бухгалтером, показала, що фактичний залишок становив 450 кг, а різниця виникла через раніше не зафіксоване пошкодження упаковки.
Контроль складського руху під час інвентаризації
Проводячи інвентаризацію матеріалів і товарів методом спису з натури, суб’єкт має забезпечити належний контроль над змінами складських залишків під час інвентаризації. Відсутність належного контролю над складським рухом може суттєво сприяти помилкам в інвентаризації та спотворенню її результатів.
Контроль складського руху особливо важливий для суб’єктів, які через специфіку своєї діяльності не можуть повністю зупинити складські операції на час інвентаризації. Така ситуація можлива в торговельних підприємствах, що обслуговують клієнтів цілодобово, на виробництвах із безперервним циклом або в суб’єктів, які мають договірні зобов’язання щодо строків поставок.
Приклад проблем через відсутність належного контролю — ситуація суб’єкта, який проводив інвентаризацію товарів на складі. Під час інвентаризації клієнту видали 500 одиниць товарів, які вже були пораховані як наявні на складі. Цю видачу не було належно відображено для цілей інвентаризації, хоча її зафіксували в складській програмі документом WZ (видаткова накладна) в момент видачі товарів. Наприкінці інвентаризації суб’єкт згенерував із системи роздруківку складських залишків і порівняв її з даними спису з натури, що призвело до появи надлишку 500 одиниць товарів.
Щоб уникнути помилок через відсутність контролю над складським рухом, суб’єкт має фіксувати всі зміни складських залишків під час інвентаризації. Також потрібно встановити, чи стосується певна зміна вже порахованих товарів. Найкраще рішення — повністю зупинити роботу складу на час інвентаризації
Якщо зупинити роботу складу неможливо через специфіку діяльності чи вже погоджені строки доставки товарів або продукції, суб’єкт має запровадити спеціальні контрольні процедури. Під час інвентаризації слід бути особливо обережним і розглянути запровадження відповідних процедур або додаткового обліку під час спису з натури.
Альтернативні рішення:
- Запланувати присутність більшої кількості працівників на складі під час інвентаризації
- Проводити інвентаризацію поза звичайним робочим часом
- Запровадити додаткові процедури документування всіх складських операцій
- Призначити осіб, відповідальних за координацію між інвентаризаційною групою та працівниками складу
- Використовувати додаткові позначки для вже порахованих товарів
- Вести додатковий облік операцій, здійснених під час інвентаризації
Інвентаризаційна документація та врегулювання розбіжностей
Належна інвентаризаційна документація — ключовий елемент усього процесу, що має принципове значення для його юридичної дієвості. Документація має містити всю інформацію, потрібну для повного відтворення ходу інвентаризації та обґрунтування рішень щодо врегулювання можливих розбіжностей.
Основні елементи інвентаризаційної документації — інвентаризаційні аркуші, порівняльні відомості фактичного й облікового стану, протоколи з поясненням причин розбіжностей і документи, що підтверджують спосіб їх урегулювання. Закон вимагає, щоб проведення та результати інвентаризації були належно задокументовані та пов’язані із записами бухгалтерських книг (ст. 27 частина 1); детальні зразки документів визначає інвентаризаційна інструкція суб’єкта.
Інвентаризаційні аркуші — основний інвентаризаційний документ, у якому фіксують фактичний стан окремих складників майна. Вони мають містити точний опис інвентаризованих складників, їх кількість у натуральних одиницях, а після оцінки — вартість згідно з прийнятими правилами оцінки. Інвентаризаційні аркуші мають підписати всі учасники спису та затвердити особа, відповідальна за проведення інвентаризації.
Усі розбіжності, виявлені під час інвентаризації, потрібно ретельно з’ясувати та належно врегулювати. Протоколи з поясненнями мають містити детальне обґрунтування причин розбіжностей і пропозиції щодо способу їх урегулювання. Ця документація є підставою для рішення про спосіб бухгалтерського відображення інвентаризаційних різниць
Урегулювання інвентаризаційних різниць вимагає застосування відповідних облікових процедур згідно з принципами бухгалтерського обліку. Нестачі можуть бути врегульовані як витрати операційної діяльності (природні втрати в межах норм), інші операційні витрати (наприклад, невинні нестачі понад норми, втрати від випадкових подій) або як віднесення на матеріально відповідальних осіб — залежно від встановленої причини їх виникнення. Статтю «надзвичайні втрати» відображають лише банки, страхові та перестрахові компанії й SKOK (кредитні спілки) (ст. 3 частина 1 пункт 33 Закону про бухгалтерський облік). Надлишки, своєю чергою, збільшують вартість запасів і відображаються як інші операційні доходи. Різниці врегульовують у книгах того фінансового року, на який припадав строк інвентаризації (ст. 27 частина 2).
Особливі ситуації в інвентаризації
Інвентаризація запасів може охоплювати різні особливі ситуації, що потребують окремого підходу та відповідних процедур. Вони можуть випливати з характеру діяльності суб’єкта, виду наявних запасів або особливих обставин проведення інвентаризації.
Одна з таких ситуацій — інвентаризація запасів у різних місцях, зокрема на зовнішніх складах, у контрагентів або в дорозі. Запаси, передані контрагентам (наприклад, зовнішній склад, переробка), інвентаризують методом підтвердження сальдо (ст. 26 частина 1 пункт 2), що означає потребу отримати письмові підтвердження від зовнішніх суб’єктів; запаси в дорозі — шляхом перевірки документів (пункт 3). Цей процес потрібно належно спланувати й розпочати заздалегідь, щоб отримати підтвердження до дати завершення інвентаризації.
Інша особлива ситуація — інвентаризація сезонних запасів або запасів, що зазнають природних втрат. Для сільськогосподарської продукції, харчових продуктів чи інших матеріалів, які зазнають природного старіння або втрат, ці чинники потрібно врахувати в інвентаризації та належно задокументувати причини розбіжностей.
Інвентаризація консигнаційних запасів потребує особливої уваги та відповідного позначення в документації. Ці складники не є власністю суб’єкта, але їх потрібно охопити списом з натури та належно задокументувати. Власників цих запасів потрібно повідомити про результати проведеного спису
Проблемними можуть бути також ситуації з інвентаризацією запасів великої вартості або стратегічного значення для суб’єкта. Такі запаси можуть потребувати додаткових процедур безпеки, участі фахівців або додаткових перевірок. Особливу увагу слід звернути на запаси з високою одиничною вартістю, які можуть суттєво вплинути на результат інвентаризації.
Таблиця з різними категоріями запасів і відповідними методами інвентаризації:
| Категорія запасів | Метод інвентаризації | Періодичність | Особливі зауваги |
|---|---|---|---|
| Товари на головному складі | Спис з натури | Щороку (охоронюваний склад із кількісно-вартісним обліком — раз на 2 роки) | Найкраще зупинити складський рух, а якщо це неможливо — контрольні процедури |
| Матеріали в контрагентів | Підтвердження сальдо | Щороку | Потрібно отримати письмові підтвердження |
| Запаси в дорозі | Перевірка документів | Щороку | Перевірка рахунків-фактур і транспортних документів |
| Консигнаційні товари | Спис з натури | Щороку | Повідомлення власників про результати |
| Сировина у виробничому процесі | Спис з натури | Щороку, на дату балансу (незавершене виробництво) | Урахування ступеня готовності |
